Trang chủ > Văn bản pháp luật > Văn bản về kế toán > Chuẩn mực kế toán > THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN
THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN, ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN VÀ CÁC SAI SÓT
- Đính chính vào đoạn 10b Chuẩn mực kế toán số 29- Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót (Ban hành theo Quyết định số 12/2005/QĐ-BTC ngày 15/02/2005 của Bộ trưởng Bộ Tài chính), câu: “nhưng không có các hướng dẫn chuyển đổi cụ thể cho sự thay đổi đó, hoặc tự nguyện thay đổi chính sách kế toán thì phải áp dụng hồi tố chính sách chính sách kế toán mới” được thay bằng câu “mà không có quy định về hồi tố thì được áp dụng phi hồi tố chính sách kế toán mới. Trường hợp doanh nghiệp tự nguyện thay đổi chính sách kế toán thì phải áp dụng hồi tố chính sách kế toán mới”.
- Trong vòng 3 năm (từ 2006- 2008) các trường hợp doanh nghiệp tự nguyện thay đổi chính sách kế toán thì chỉ giới hạn hồi tố cho 5 năm gần nhất. Từ năm 2009 sẽ phải áp dụng hồi tố đối với thay đổi chính sách kế toán hoặc điều chỉnh hồi tố đối với các sai sót theo quy định của chuẩn mực kế toán số 29 và hướng dẫn dưới đây:
1- Thay đổi chính sách kế toán và kế toán ảnh hưởng của việc thay đổi chính sách kế toán
1.1 – Thay đổi chính sách kế toán và áp dụng các thay đổi chính sách kế toán
1.1.1 – Thay đổi chính sách kế toán
(1) Thay đổi chính sách kế toán là việc thay đổi các nguyên tắc, cơ sở và phương pháp kế toán cụ thể mà doanh nghiệp đã áp dụng trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính, như: Thay đổi phương pháp tính giá hàng tồn kho; thay đổi phương pháp hạch toán chênh lệch tỷ giá hối đoái; thay đổi phương pháp kế toán chi phí đi vay,...
(2) Doanh nghiệp chỉ được thay đổi chính sách kế toán trong các trường hợp dưới đây:
- Có sự thay đổi theo quy định của pháp luật hoặc của chuẩn mực kế toán và chế độ kế toán; hoặc
- Sự thay đổi sẽ dẫn đến báo cáo tài chính cung cấp thông tin tin cậy và thích hợp hơn về ảnh hưởng của các giao dịch, sự kiện đối với tình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và lưu chuyển tiền tệ của doanh nghiệp.
(3) Những trường hợp sau đây không phải là thay đổi chính sách kế toán:
- Việc áp dụng một chính sách kế toán cho các giao dịch, sự kiện có sự khác biệt về cơ bản so với các giao dịch, sự kiện đó đã xảy ra trước đây;
- Việc áp dụng các chính sách kế toán mới cho các giao dịch, sự kiện chưa phát sinh trước đó hoặc không trọng yếu.
- Thay đổi phương pháp khấu hao TSCĐ. Thay đổi này được coi là thay đổi ước tính kế toán.
1.1.2 - Áp dụng các thay đổi chính sách kế toán
Doanh nghiệp phải áp dụng các thay đổi trong chính sách kế toán theo quy định tại đoạn 10 của Chuẩn mực kế toán số 29 "Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót", như sau:
- Trường hợp doanh nghiệp phải thực hiện việc thay đổi chính sách kế toán do áp dụng lần đầu các quy định của pháp luật hoặc chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán mà đã có các hướng dẫn chuyển đổi cụ thể (chuyển đổi cụ thể cho phép hồi tố hoặc không hồi tố) thì phải thực hiện theo hướng dẫn đó.
- Trường hợp doanh nghiệp phải thực hiện việc thay đổi chính sách kế toán do áp dụng lần đầu các quy định của pháp luật hoặc chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán mà không có quy định về hồi tố thì được áp dụng phi hồi tố chính sách kế toán đó.
- Trường hợp doanh nghiệp tự nguyện thay đổi chính sách kế toán thì phải áp dụng hồi tố đối với thay đổi chính sách kế toán đó.
1.2 – Kế toán ảnh hưởng của việc áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán
1.2.1- Nguyên tắc điều chỉnh khi áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán
(1) Khi có sự thay đổi chính sách kế toán mà phải áp dụng hồi tố, về nguyên tắc doanh nghiệp phải xác định ảnh hưởng của sự thay đổi này đến báo cáo tài chính của từng năm, kể từ ngày phát sinh giao dịch lần đầu tiên. Sau khi xác định được ảnh hưởng của thay đổi chính sách kế toán cho từng năm, ảnh hưởng luỹ kế của các năm trước cho đến năm hiện tại, căn cứ vào số liệu xác định được doanh nghiệp phải điều chỉnh lại số dư đầu năm của các Tài khoản bị ảnh hưởng thuộc vốn chủ sở hữu và các tài khoản có liên quan thuộc nợ phải trả hoặc tài sản năm hiện tại, điều chỉnh lại số liệu so sánh của báo cáo tài chính của từng năm trước bị ảnh hưởng và trình bày lại số liệu so sánh sau khi đã điều chỉnh của từng năm trước vào Bản thuyết minh báo cáo tài chính của năm hiện tại. Việc điều chỉnh thực được hiện theo nguyên tắc:
- Nếu thay đổi chính sách kế toán làm ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh của doanh nghiệp trong các năm trước, doanh nghiệp phải xác định ảnh hưởng của sự thay đổi tới từng năm và điều chỉnh vào các khoản mục thuộc cột thông tin so sánh (Cột "Năm trước") của "Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh" của các năm bị ảnh hưởng; Đồng thời xác định ảnh hưởng lũy kế của sự thay đổi và điều chỉnh vào số dư đầu năm Tài khoản 421- "Lợi nhuận chưa phân phối" trên sổ kế toán và Bảng cân đối kế toán của năm hiện tại.
- Nếu thay đổi chính sách kế toán làm ảnh hưởng đến các khoản mục tài sản, nợ phải trả hoặc vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp trong các năm trước, doanh nghiệp phải xác định ảnh hưởng của sự thay đổi tới từng năm và điều chỉnh vào các khoản mục tương ứng thuộc cột thông tin so sánh (Cột "Số đầu năm") của "Bảng Cân đối kế toán" của các năm bị ảnh hưởng; Đồng thời xác định ảnh hưởng lũy kế của sự thay đổi và điều chỉnh vào số dư đầu năm của các Tài khoản tài sản, nợ phải trả hoặc vốn chủ sở hữu tương ứng của năm hiện tại.
(2) Doanh nghiệp không được điều chỉnh vào cột "Năm nay" trên "Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh" của năm hiện tại khi điều chỉnh ảnh hưởng do thay đổi chính sách kế toán trong các năm trước mà chỉ được thực hiện bằng cách trình bày lại số liệu trên cột thông tin so sánh (Cột "Năm trước") của "Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh" của năm hiện tại.
(3) Khi thực hiện việc điều chỉnh do áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán trên các Tài khoản ở Sổ kế toán tổng hợp, Sổ kế toán chi tiết, ngoài việc diễn giải nội dung của nghiệp vụ kinh tế doanh nghiệp còn phải ghi rõ lý do của việc điều chỉnh là do áp dụng hồi tố do thay đổi chính sách kế toán.
1.2.2 – Phương pháp áp dụng hồi tố
a- Trường hợp áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán làm ảnh hưởng đến các khoản mục tài sản, nợ phải trả, hoặc vốn chủ sở hữu của Bảng Cân đối kế toán
a1- Đối với các năm trước:
Sau khi xác định được ảnh hưởng của việc áp dụng hồi tố do thay đổi chính sách kế toán đến từng năm kể từ năm sớm nhất có thể xác định được, kế toán tiến hành điều chỉnh số liệu trên cột thông tin so sánh (Cột "Số đầu năm") của Bảng Cân đối kế toán từng năm trước có liên quan; Đồng thời kế toán phải trình bày lại số liệu trên cột thông tin so sánh của từng năm bị ảnh hưởng vào Bản thuyết minh báo cáo tài chính của năm hiện tại.Việc điều chỉnh thông tin so sánh được thực hiện theo nguyên tắc:
- Giá trị ảnh hưởng xác định được cho năm sớm nhất được điều chỉnh vào số dư đầu năm của các khoản mục tài sản, nợ phải trả hoặc vốn chủ sở hữu trên Bảng Cân đối kế toán của năm sau năm sớm nhất;
- Giá trị ảnh hưởng xác định được cho các năm sau năm sớm nhất đến năm trước liền kề năm hiện tại được điều chỉnh vào số dư đầu năm của các khoản mục tài sản, nợ phải trả hoặc vốn chủ sở hữu trên Bảng Cân đối kế toán của các năm có liên quan.
a2- Đối với năm hiện tại:
Doanh nghiệp phải xác định ảnh hưởng luỹ kế do áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán của tất cả các năm trước làm căn cứ điều chỉnh vào dòng số dư đầu năm của các Tài khoản có liên quan trên Sổ kế toán tổng hợp, Sổ kế toán chi tiết của năm hiện tại; Đồng thời kế toán phải trình bày lại số liệu trên cột thông tin so sánh của Bảng cân đối kế toán của các năm bị ảnh hưởng vào Bản thuyết minh báo cáo tài chính của năm hiện tại. Việc điều chỉnh số dư đầu năm các tài khoản có liên quan được thực hiện bằng cách ghi một dòng trên Sổ kế toán tổng hợp, Sổ kế toán chi tiết với nội dung: Điều chỉnh số dư do áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán "..................." từ...........đến...........; Cụ thể cho từng trường hợp sau:
(1)- Trường hợp ảnh hưởng luỹ kế làm tăng Tài sản, kế toán điều chỉnh tăng tài sản, ghi:
Tăng số dư Nợ đầu năm TK Tài sản có liên quan
Tăng số dư Có đầu năm các TK có liên quan, hoặc
Giảm số dư Nợ đầu năm các TK Tài sản có liên quan
(2)- Trường hợp ảnh hưởng luỹ kế làm tăng Nợ phải trả, kế toán điều chỉnh tăng nợ phải trả, ghi:
Tăng số dư Có đầu năm TK Nợ phải trả có liên quan
Tăng số dư Nợ đầu năm TK có liên quan, hoặc
Giảm số dư Có đầu năm TK Nợ phải trả hoặc Vốn chủ sở hữu có liên quan.
(3)- Trường hợp ảnh hưởng luỹ kế làm tăng Vốn chủ sở hữu, kế toán điều chỉnh tăng vốn chủ sở hữu, ghi:
Tăng số dư Có đầu năm TK Vốn chủ sở hữu có liên quan
Tăng số dư Nợ đầu năm TK có liên quan, hoặc
Giảm số dư Có đầu năm TK Nợ phải trả hoặc Vốn chủ sở hữu có liên quan
(4)- Trường hợp ảnh hưởng luỹ kế làm giảm Tài sản, kế toán điều chỉnh giảm tài sản bằng cách ghi ngược lại bút toán (1).
(5) - Trường hợp ảnh hưởng luỹ kế làm giảm Nợ phải trả, kế toán điều chỉnh giảm nợ phải trả bằng cách ghi ngược lại bút toán (2).
(6)- Trường hợp ảnh hưởng luỹ kế làm giảm vốn chủ sở hữu, kế toán điều chỉnh giảm vốn chủ sở hữu bằng cách ghi ngược lại bút toán (3).
b- Trường hợp áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán làm ảnh hưởng đến khoản mục doanh thu, chi phí của Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh
b1- Đối với các năm trước:
Sau khi xác định được ảnh hưởng của việc áp dụng hồi tố do thay đổi chính sách kế toán đến doanh thu, hoặc chi phí của từng năm, kế toán không thực hiện bút toán điều chỉnh trên các tài khoản có liên quan của từng năm mà chỉ tiến hành điều chỉnh số liệu trên cột thông tin so sánh (Cột "Năm trước") của Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của từng năm trước có liên quan; Đồng thời trình bày lại số liệu trên cột thông tin so sánh của Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của từng năm bị ảnh hưởng vào Bản thuyết minh báo cáo tài chính của năm hiện tại.
b2- Đối với năm hiện tại:
Dựa trên ảnh hưởng lũy kế của việc áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán dẫn đến làm tăng, giảm các khoản mục doanh thu hoặc chi phí đã xác định được cho tất cả các năm trước, kế toán phải điều chỉnh lại cột số liệu so sánh của Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh năm hiện tại; Đồng thời điều chỉnh vào số dư đầu năm TK 421 – “Lợi nhuận chưa phân phối” (TK 4211- Lợi nhuận chưa phân phối năm trước) của năm hiện tại. Việc điều chỉnh số dư đầu năm TK 421 – “Lợi nhuận chưa phân phối” được thực hiện bằng cách ghi một dòng trên Sổ kế toán tổng hợp, Sổ kế toán chi tiết với nội dung: Điều chỉnh do áp dụng hồi tố các thay đổi chính sách kế toán "..................." từ..................đến...................; Cụ thể cho từng trường hợp sau:
(1)- Trường hợp ảnh hưởng lũy kế làm tăng doanh thu, thu nhập khác hoặc giảm chi phí trong kỳ, ghi:
Tăng số dư Có đầu năm TK 421- Lợi nhuận chưa phân phối (TK 4211- Lợi nhuận chưa phân phối năm trước - Nếu TK 4211 có số dư bên Có), hoặc
Giảm số dư Nợ đầu năm TK 421 (Nếu TK 4211 có số dư bên Nợ)
Tăng hoặc giảm số dư Có đầu năm TK có liên quan, hoặc
Tăng hoặc giảm số dư Nợ đầu năm TK có liên quan.
(2)- Trường hợp ảnh hưởng lũy kế làm giảm doanh thu, thu nhập khác hoặc tăng chi phí trong kỳ, ghi:
Giảm số dư Có đầu năm TK 421- Lợi nhuận chưa phân phối (TK 4211- Lợi nhuận chưa phân phối năm trước - Nếu TK 4211 có số dư bên Có), hoặc
Tăng số dư Nợ đầu năm TK 421 (Nếu TK 4211 có số dư bên Nợ)
Tăng hoặc giảm số dư Nợ đầu năm TK có liên quan, hoặc
Tăng hoặc giảm số dư Có đầu năm TK có liên quan
1.3 – Trình bày về áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán
Khi áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán có ảnh hưởng đến năm hiện tại hay một năm nào đó trong quá khứ hoặc các năm trong tương lai, doanh nghiệp phải trình bày trong Bản thuyết minh báo cáo tài chính những thông tin sau:
(a) Tên chính sách kế toán;
(b) Hướng dẫn chuyển đổi chính sách kế toán;
(c) Bản chất của sự thay đổi chính sách kế toán;
(d) Mô tả các qui định của hướng dẫn chuyển đổi (nếu có);
(đ) Ảnh hưởng của việc thay đổi chính sách kế toán đến các năm trong tương lai (nếu có);
(e) Các khoản được điều chỉnh vào năm tài chính hiện tại và mỗi năm trước, như:
- Từng khoản mục trên báo cáo tài chính bị ảnh hưởng
- Chỉ số lãi cơ bản trên cổ phiếu
(g) Khoản điều chỉnh cho các năm trước được trình bày trên báo cáo tài chính.
(h) Trình bày lý do và mô tả chính sách kế toán đó được áp dụng như thế nào và bắt đầu từ khi nào nếu không thể áp dụng hồi tố đối với một năm nào đó trong quá khứ, hoặc đối với năm sớm nhất.
Báo cáo tài chính của các năm tiếp theo không phải trình bày lại các thông tin này.
Ví dụ về áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán
Công ty BASA có năm tài chính đầu tiên từ ngày 1/1/2004 đến ngày 31/12/2004.
Đầu năm 2004, công ty BASA đã áp dụng phương pháp tính giá xuất của hàng tồn kho (Tài khoản 156- Hàng hóa) cho mặt hàng A theo phương pháp nhập trước, xuất trước. Đầu năm 2005 Công ty A thay đổi chính sách kế toán và áp dụng phương pháp tính giá xuất kho cho mặt hàng A theo phương pháp bình quân gia quyền. Như vậy Công ty BASA phải áp dụng hồi tố đối với hàng hóa A đã xuất kho trong năm 2004 theo phương pháp bình quân gia quyền. Việc áp dụng hồi tố đối với hàng hóa A đã xuất kho của năm 2004 sẽ ảnh hưởng đến các chỉ tiêu của Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của năm 2004. Vì vậy cột thông tin so sánh năm 2004 trong báo cáo tài chính năm 2005 phải được điều chỉnh lại để phù hợp với sự thay đổi chính sách kế toán này. Giả sử việc áp dụng hồi tố làm cho giá vốn hàng bán trong năm 2004 tăng lên 14.000.000đ.
Công ty BASA có số liệu báo cáo chưa điều chỉnh của các năm như sau:
Bảng số 01
(Đơn vị tính: Đồng)
|
Chỉ tiêu |
Năm 2005 |
Năm 2004 |
|
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh |
|
|
|
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Giá vốn hàng bán Lợi nhuận kế toán trước thuế TNDN Chi phí thuế TNDN hiện hành Lợi nhuận sau thuế TNDN
|
100.000.000 80.000.000 20.000.000 5.600.000 14.400.000
|
130.000.000 100.000.000 30.000.000 8.400.000 21.600.000
|
|
Bảng cân đối kế toán |
31/12/2005 |
31/12/2004 |
|
Hàng tồn kho |
|
|
|
Hàng tồn kho |
150.000.000 |
100.000.000 |
|
Nợ phải trả |
|
|
|
Thuế và các khoản phải trả Nhà nước |
15.000.000 |
12.000.000 |
|
Vốn chủ sở hữu |
|
|
|
Vốn đầu tư của chủ sở hữu |
5.000.000 |
5.000.000 |
|
Lợi nhuận chưa phân phối |
29.000.000 |
15.000.000 |
(Giả sử thuế suất thuế TNDN là 28%)
Do ảnh hưởng của việc thay đổi chính sách kế toán số liệu báo cáo năm 2004 điều chỉnh như sau:
(1) Giá vốn hàng bán tăng lên và Hàng tồn kho giảm đi một khoản 14.000.000đ; Lợi nhuận kế toán trước thuế TNDN không phải là 30.000.000đ mà là 16.000.000đ {130.000.000đ – (100.000.000đ + 14.000.000đ)}; Chi phí thuế TNDN hiện hành không phải là 8.400.000đ mà chỉ là 4.480.000đ (16.000.000đ x 28%); Lợi nhuận sau thuế TNDN không phải là 21.600.000đ mà chỉ là 11.520.000đ (16.000.000đ – 4.480.000đ).
(2) Do ảnh hưởng của việc thay đổi chính sách kế toán nên số dư đầu năm 2005 các TK 156, TK 333, TK 421 được điều chỉnh như sau:
Số dư Có đầu năm TK 333 giảm: 3920.000đ (8.400.000 – 4.480.000);
Số dư Có đầu năm TK 421 giảm: 10.080.000đ (21.600.000 – 11.520.000) và
Số dư Nợ đầu năm TK 156 giảm: 14.000.000đ.
(3) Khi lập báo cáo tài chính năm 2005, công ty BASA phải điều chỉnh lại số liệu báo cáo của năm 2005 và điều chỉnh lại thông tin so sánh của năm 2005, như sau:
Số liệu báo cáo sau điều chỉnh
Bảng số 02
(Đơn vị tính: Đồng)
|
Chỉ tiêu |
Năm 2005 |
Năm 2004 |
|
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh |
|
|
|
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Giá vốn hàng bán Lợi nhuận kế toán trước thuế TNDN Chi phí thuế TNDN hiện hành Lợi nhuận sau thuế TNDN
|
100.000.000 80.000.000 20.000.000 6.000.000 14.000.000
|
130.000.000 114.000.000 16.000.000 4.480.000 11.520.000
|
|
Bảng cân đối kế toán |
31/12/2005 |
31/12/2004 |
|
Hàng tồn kho |
|
|
|
Hàng tồn kho |
136.000.000 |
86.000.000 |
|
Nợ phải trả |
|
|
|
Thuế và các khoản phải trả Nhà nước |
11.080.000 |
8.080.000 |
|
Vốn chủ sở hữu |
|
|
|
Vốn đầu tư của chủ sở hữu |
5.000.000 |
5.000.000 |
|
Lợi nhuận chưa phân phối |
18.920.000 |
4.920.000 |
Sau khi điều chỉnh số liệu sẽ là: Hàng tồn kho tại ngày 31/12/2004 là 86.000.000đ (100.000.000đ–14.000.000đ), ngày 31/12/2005 là 136.000.000đ (150.000.000đ– 14.000.000đ); Do giá vốn hàng bán ghi tăng 14.000.000đ dẫn đến Thuế phải trả Nhà nước giảm 3.920.000đ (14.000.000đ x 28%) nên Thuế phải trả Nhà nước tại ngày 31/12/2004 là 8.080.000đ (12.000.000đ- 3.920.000đ), tại ngày 31/12/2005 là 11.080.000đ (15.000.000đ- 3.920.000đ). Do giá vốn hàng bán ghi tăng 14.000.000đ dẫn đến Lợi nhuận để lại năm 2004 sẽ giảm đi 10.080.000đ (14.000.000đ x 72%) nên Lợi nhuận chưa phân phối tại ngày 31/12/2004 sau khi điều chỉnh là 4.920.000đ (15.000.000đ – 10.080.000đ) và lợi nhuận chưa phân phối tại ngày 31/12/2005 sau khi điều chỉnh là 18.920.000đ (29.000.000đ – 10.080.000đ).
Thuyết minh báo cáo tài chính năm 2005 sẽ phải trình bày các phần chủ yếu sau:
(1) - Biến động vốn chủ sở hữu:
Bảng số 03
(Đơn vị tính: Đồng)
|
Chỉ tiêu |
Số dư tại ngày 1/1/2004 |
Số dư tại ngày 31/12/2004 |
Số dư tại ngày 31/12/2005 |
|
Vốn đầu tư của chủ sở hữu |
5.000.000 |
5.000.000 |
5.000.000 |
|
Lợi nhuận chưa phân phối |
|
4.920.000 |
18.920.000 |
|
Cộng |
5.000.000 |
9.920.000 |
23.920.000 |
(2)- Số liệu báo cáo trước điều chỉnh và số liệu báo cáo sau điều chỉnh (Theo các bảng số 01 và 02).
(3) Thuyết minh kèm theo:
Do thay đổi phương pháp tính giá xuất của hàng tồn kho từ phương pháp nhập trước, xuất trước sang phương pháp bình quân gia quyền nên năm 2004 giá vốn hàng bán tăng và hàng tồn kho giảm 14.000.000đ, thay đổi này làm báo cáo tài chính của năm 2004 bị ảnh hưởng như sau:
Bảng số 04
|
Khoản mục báo cáo |
Ảnh hưởng của thay đổi chính sách kế toán đến:
|
|
|
Kết quả hoạt động kinh doanh năm 2004 |
|
+ Giá vốn hàng bán tăng + Chi phí thuế TNDN giảm + Lợi nhuận sau thuế TNDN giảm
|
14.000.000 3.920.000 10.080.000 |
|
|
Bảng Cân đối kế toán ngày 31/12/2004 |
|
+ Hàng tồn kho giảm + Thuế TNDN phải trả giảm + Lợi nhuận chưa phân phối giảm |
14.000.000 3.920.000 10.080.000 |
2 - Thay đổi ước tính kế toán và kế toán ảnh hưởng do thay đổi ước tính kế toán
2.1- Thay đổi ước tính kế toán
(1) Thay đổi ước tính kế toán là việc điều chỉnh giá trị ghi sổ của tài sản, nợ phải trả hoặc giá trị tiêu hao định kỳ của tài sản được tạo ra từ việc đánh giá tình trạng hiện thời và lợi ích kinh tế trong tương lai cũng như nghĩa vụ liên quan đến tài sản và nợ phải trả đó.
(2) Ví dụ về thay đổi ước tính kế toán:
+ Thay đổi ước tính kế toán đối với các khoản phải thu khó đòi;
+ Thay đổi ước tính kế toán về giá trị hàng tồn kho lỗi mốt;
+ Thay đổi ước tính kế toán về thời gian sử dụng hữu ích hoặc cách thức sử dụng TSCĐ;
+ Thay đổi ước tính kế toán về nghĩa vụ bảo hành sản phẩm.
(3) Một số trường hợp đặc biệt cần lưu ý khi xác định thay đổi ước tính kế toán:
+ Thay đổi cách thức xác định thông tin là thay đổi chính sách kế toán mà không phải là thay đổi ước tính kế toán;
+ Khi khó xác định một thay đổi là thay đổi chính sách kế toán hay thay đổi ước tính kế toán thì thay đổi này được coi là thay đổi ước tính kế toán.
2.2- Nguyên tắc ghi nhận ảnh hưởng của việc thay đổi ước tính kế toán
(1) Các thay đổi ước tính kế toán trừ những thay đổi quy định tại đoạn 20 của Chuẩn mực kế toán số 29 sẽ được áp dụng phi hồi tố và được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh:
- Trường hợp thay đổi ước tính kế toán chỉ ảnh hưởng đến năm hiện tại, doanh nghiệp phản ánh những thay đổi đó vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của năm hiện tại;
- Trường hợp thay đổi ước tính kế toán ảnh hưởng đến cả năm hiện tại và các năm khác trong tương lai, doanh nghiệp phản ánh những thay đổi đó vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của năm hiện tại và các năm trong tương lai;
Ví dụ về thay đổi ước tính kế toán ảnh hưởng đến lợi nhuận hoặc lỗ thuần của doanh nghiệp:
Thay đổi ước tính giá trị khoản phải thu khó đòi chỉ ảnh hưởng đến lãi, lỗ của kỳ hiện tại và do đó được ghi nhận vào năm hiện tại. Thay đổi ước tính thời gian sử dụng hữu ích hoặc cách thức sử dụng TSCĐ làm cơ sở tính khấu hao sẽ ảnh hưởng đến chi phí khấu hao của cả năm hiện tại và các năm trong tương lai. Trường hợp này, ảnh hưởng của thay đổi giá trị phải khấu hao đối với năm hiện tại được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của năm hiện tại, còn những ảnh hưởng đối với các năm trong tương lai được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của các năm trong tương lai.
(2) Các thay đổi ước tính kế toán dẫn đến thay đổi các khoản mục của Bảng cân đối kế toán được ghi nhận bằng cách điều chỉnh giá trị ghi sổ của tài sản, nợ phải trả hay khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu
Ví dụ về thay đổi ước tính kế toán ảnh hưởng đến giá trị ghi sổ của tài sản, nợ phải trả: Doanh nghiệp thay đổi ước tính tỷ lệ phần trăm (%) sản phẩm dở dang của năm nay không làm ảnh hưởng đến Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh năm trước mà chỉ ảnh hưởng đến giá trị ghi sổ của tài sản và kết quả kinh doanh của năm nay.
2.3- Kế toán về ảnh hưởng do thay đổi ước tính kế toán
Khi thay đổi các ước tính kế toán trong năm hiện tại thì kế toán như các nghiệp vụ kinh tế phát sinh mới trong năm theo ước tính kế toán mới.
2.4- Trình bày về thay đổi ước tính kế toán
Doanh nghiệp phải trình bày tính chất và giá trị của các thay đổi ước tính kế toán có ảnh hưởng đến năm hiện tại, dự kiến ảnh hưởng đến các năm trong tương lai. Khi không thể xác định được các ảnh hưởng này thì phải trình bày rõ lý do.
3- Sai sót và kế toán ảnh hưởng do điều chỉnh sai sót
3.1- Sai sót
(1) Sai sót có thể phát sinh từ việc ghi nhận, xác định giá trị, trình bày hoặc thuyết minh các khoản mục trên báo cáo tài chính.
(2) Sai sót bao gồm: Sai sót do tính toán, áp dụng sai chính sách kế toán, bỏ quên, hiểu hoặc diễn giải sai các sự việc và gian lận.
- Sai sót do tính toán là sai sót do tính nhầm dẫn đến việc ghi nhận sai, như tính nhầm giá trị tài sản, khoản phải thu, nợ phải trả, khoản chi phí, ...
- Áp dụng sai chính sách kế toán là sai sót do hiểu sai chuẩn mực kế toán nên vận dụng sai chính sách kế toán, hoặc chuẩn mực kế toán mới đã có hiệu lực nhưng doanh nghiệp vẫn áp dụng chuẩn mực cũ;
- Bỏ quên không ghi nhận một hoặc một vài giao dịch kinh tế nào đó như mua TSCĐ nhưng bỏ quên chưa ghi sổ TSCĐ; bán hàng nhưng chưa ghi nhận doanh thu và khoản phải thu,....
- Hiểu hoặc diễn giải sai các sự việc là sai sót do hiểu sai các sự việc, như: Theo quy định thì TSCĐ đã khấu hao hết giá trị nhưng vẫn tiếp tục được sử dụng vào sản xuất, kinh doanh thì không được trích khấu hao nhưng doanh nghiệp hiểu sai lại đánh giá lại và tiếp tục trích khấu hao.
- Gian lận là sai sót do cố ý gây ra, như: Thu tiền của người mua hàng không nộp quỹ mà sử dụng cho cá nhân; lấy tiền công quỹ, hàng tồn kho sử dụng cho cá nhân,...
(3) Thông tư này chỉ hướng dẫn kế toán đối với các trường hợp sai sót trọng yếu hoặc các sai sót không trọng yếu nhưng do cố ý trình bày tình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh hay các luồng tiền theo một hướng khác làm ảnh hưởng đến báo cáo tài chính (Các trường hợp sai sót ngoài 2 trường hợp nêu trên được điều chỉnh vào năm hiện tại).
3.2 – Nguyên tắc điều chỉnh sai sót
(1) Những sai sót của năm hiện tại được phát hiện trong năm đó phải được điều chỉnh trước khi công bố báo cáo tài chính.
(2) Sai sót trọng yếu của các năm trước phải được điều chỉnh bằng cách điều chỉnh hồi tố kể từ năm có sai sót phát sinh, trừ khi không thể xác định được ảnh hưởng của sai sót của từng năm hay ảnh hưởng lũy kế của sai sót.
Khi phát hiện ra sai sót trọng yếu của các năm trước, doanh nghiệp phải xác định ảnh hưởng của sai sót này đến báo cáo tài chính của từng năm. Sau khi xác định được ảnh hưởng của sai sót cho từng năm, ảnh hưởng luỹ kế của các năm trước cho đến năm hiện tại, căn cứ vào số liệu xác định được doanh nghiệp phải điều chỉnh lại số dư đầu năm các tài khoản tài sản, nợ phải trả hoặc vốn chủ sở hữu bị ảnh hưởng của năm hiện tại, điều chỉnh lại số liệu so sánh của báo cáo tài chính mỗi năm trước bị ảnh hưởng và trình bày lại số liệu so sánh sau khi đã điều chỉnh của mỗi năm trước vào Bản thuyết minh báo cáo tài chính. Việc điều chỉnh được thực hiện theo nguyên tắc:
a/ Nếu sai sót làm ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh của doanh nghiệp trong các năm trước, doanh nghiệp phải xác định ảnh hưởng của sai sót tới từng năm và điều chỉnh vào các khoản mục thuộc cột thông tin so sánh (Cột "Năm trước") của "Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh" các năm bị ảnh hưởng; Đồng thời xác định ảnh hưởng lũy kế của sai sót và điều chỉnh vào số dư đầu năm của Tài khoản 421- "Lợi nhuận chưa phân phối" (TK 4211- Lợi nhuận chưa phân phối năm trước) của năm hiện tại.
Việc điều chỉnh chia thành 2 trường hợp sau:
+ Nếu sai sót làm sai lệch kết quả kinh doanh của doanh nghiệp trong năm lấy số liệu so sánh, doanh nghiệp phải điều chỉnh số liệu trên cột thông tin so sánh trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh năm hiện tại và điều chỉnh số dư đầu năm Tài khoản 421- “Lợi nhuận chưa phân phối” (TK 4211- Lợi nhuận chưa phân phối năm trước) trên Bảng cân đối kế toán năm hiện tại.
+ Nếu sai sót làm sai lệch kết quả kinh doanh của doanh nghiệp trong các năm trước năm lấy số liệu so sánh, doanh nghiệp phải xác định ảnh hưởng của sai sót tới từng năm và điều chỉnh vào cột thông tin so sánh (Cột "Năm trước") của Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của các năm bị ảnh hưởng; Đồng thời xác định ảnh hưởng luỹ kế của sai sót và điều chỉnh vào số dư đầu năm Tài khoản 421- “Lợi nhuận chưa phân phối” (TK 4211- Lợi nhuận chưa phân phối năm trước) trên Bảng cân đối kế toán năm hiện tại.
b/ Nếu sai sót làm ảnh hưởng đến các khoản mục tài sản, nợ phải trả hoặc vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp trong các năm trước, doanh nghiệp phải xác định ảnh hưởng của sai sót tới từng năm và điều chỉnh vào các khoản mục thuộc cột thông tin so sánh (Cột "Số đầu năm") của Bảng cân đối kế toán các năm bị ảnh hưởng; Đồng thời xác định ảnh hưởng lũy kế của sai sót và điều chỉnh vào số dư đầu năm của các Tài khoản Tài sản, Nợ phải trả hoặc Vốn chủ sở hữu của năm hiện tại.
Việc điều chỉnh được chia thành 2 trường hợp sau:
+ Nếu sai sót làm sai lệch tài sản, nợ phải trả, hoặc vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp tại thời điểm lập báo tài chính năm lấy số liệu so sánh, doanh nghiệp phải điều chỉnh số liệu trên cột thông tin so sánh của Bảng cân đối kế toán năm hiện tại và số dư đầu năm của các Tài khoản tài sản, nợ phải trả, hoặc vốn chủ sở hữu trên sổ kế toán của năm hiện tại.
+ Nếu sai sót làm sai lệch tài sản, nợ phải trả, hoặc vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp trong các năm trước năm lấy số liệu so sánh, doanh nghiệp phải điều chỉnh số liệu trên cột thông tin so sánh (Cột "Số đầu năm") của Bảng Cân đối kế toán các năm bị ảnh hưởng, đồng thời điều chỉnh số liệu trên cột thông tin so sánh của Bảng cân đối kế toán năm hiện tại và số dư đầu năm của các Tài khoản tài sản, nợ phải trả, hoặc vốn chủ sở hữu trên sổ kế toán của năm hiện tại.
(3) Doanh nghiệp không được điều chỉnh vào cột "Năm nay" trên "Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh" của năm hiện tại khi điều chỉnh ảnh hưởng do sai sót trọng yếu trong các năm trước mà chỉ được thực hiện bằng cách trình bày lại số liệu trên cột thông tin so sánh (Cột "Năm trước") của "Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh" năm hiện tại.
(4) Khi thực hiện việc điều chỉnh số dư đầu năm do điều chỉnh sai sót trọng yếu trên các Tài khoản ở Sổ kế toán tổng hợp, Sổ kế toán chi tiết, ngoài việc diễn giải nội dung kinh tế của nghiệp vụ kinh tế, doanh nghiệp còn phải ghi rõ lý do việc điều chỉnh là do sai sót phát sinh từ các năm trước.
(5) Khi không thể xác định được ảnh hưởng của sai sót đến từng năm hoặc ảnh hưởng luỹ kế của sai sót thì doanh nghiệp phải điều chỉnh hồi tố sai sót kể từ năm sớm nhất mà doanh nghiệp xác định được ảnh hưởng của sai sót.
(6) Sai sót không trọng yếu của các năm trước được sửa chữa bằng cách điều chỉnh phi hồi tố vào báo cáo tài chính năm hiện tại.
3.3 - Kế toán ảnh hưởng của việc điều chỉnh sai sót
3.3.1- Sai sót phát sinh trong năm hiện tại
Sai sót trọng yếu hay không trọng yếu phát sinh trong năm hiện tại hoặc phát sinh trong năm trước nhưng báo cáo tài chính của năm trước chưa công bố thì đều phải được điều chỉnh trước khi công bố báo cáo tài chính.
3.3.2- Sai sót phát sinh trong các năm trước
- Sai sót trọng yếu phát sinh trong các năm trước được phát hiện sau khi báo cáo tài chính của năm trước đã công bố phải được sửa chữa theo phương pháp điều chỉnh hồi tố có ảnh hưởng đến Bảng cân đối kế toán năm trước và năm nay hoặc Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của các năm trước, được điều chỉnh theo phương pháp hướng dẫn tại mục 1.2.2 "Phương pháp điều chỉnh hồi tố" trong Phần V của Thông tư này.
- Sai sót không trọng yếu của các năm trước được phát hiện sau khi báo cáo tài chính của năm trước đã công bố thì được sửa chữa bằng cách điều chỉnh phi hồi tố vào sổ sách kế toán và báo cáo tài chính năm hiện tại.
3.4 – Trình bày sai sót của các năm trước
Khi điều chỉnh hồi tố các sai sót trọng yếu, doanh nghiệp phải trình bày các thông tin sau:
(a) Bản chất của sai sót thuộc các năm trước;
(b) Khoản điều chỉnh đối với mỗi năm trước trong báo cáo tài chính:
- Từng khoản mục trên báo cáo tài chính bị ảnh hưởng
- Chỉ số lãi cơ bản trên cổ phiếu
(c) Giá trị điều chỉnh vào đầu năm của năm lấy số liệu so sánh được trình bày trên báo cáo tài chính.
(d) Nếu không thực hiện được điều chỉnh hồi tố đối với một năm cụ thể trong quá khứ, cần trình bày rõ lý do, mô tả cách thức và thời gian điều chỉnh sai sót.
Báo cáo tài chính của các năm tiếp theo không phải trình bày lại những thông tin này.
Ví dụ về điều chỉnh hồi tố các sai sót trọng yếu
Công ty Hoa Lan có năm tài chính đầu tiên từ ngày 1/1/2003 đến ngày 31/12/2003
- Trong năm 2005, Công ty Hoa Lan phát hiện thấy một số thành phẩm trị giá 6.500.000đ đã bán trong năm 2004 nhưng vẫn được theo dõi trên sổ kế toán TK 155 (chưa ghi xuất kho để bán) và được trình bày trong Bảng Cân đối kế toán ngày 31/12/2004.
- Lợi nhuận chưa phân phối đầu năm 2004 là 20.000.000đ; Lợi nhuận chưa phân phối cuối năm 2004 là 34.000.000đ (20.000.000đ + 14.000.000đ); Giả sử thuế suất thuế TNDN là 28%; Công ty không có các khoản thu nhập và chi phí nào khác;
Công ty Hoa Lan có số liệu báo cáo tài chính chưa điều chỉnh sai sót của các năm như sau:
Bảng số 05
|
Chỉ tiêu |
Năm 2005 |
Năm 2004 |
|
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh |
|
|
|
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Giá vốn hàng bán Lợi nhuận kế toán trước thuế TNDN Chi phí thuế TNDN hiện hành Lợi nhuận sau thuế TNDN
|
104.000.000 80.000.000 24.000.000 6.720.000 17.280.000
|
73.500.000 53.500.000 20.000.000 5.600.000 14.400.000
|
|
Bảng cân đối kế toán |
31/12/2005 |
31/12/2004 |
|
Hàng tồn kho |
|
|
|
Hàng tồn kho |
150.000.000 |
100.000.000 |
|
Nợ phải trả |
|
|
|
Thuế và các khoản phải trả Nhà nước |
15.000.000 |
12.000.000 |
|
Vốn chủ sở hữu |
|
|
|
Vốn đầu tư của chủ sở hữu |
5.000.000 |
5.000.000 |
|
Lợi nhuận chưa phân phối |
50.800.000 |
34.000.000 |
Do ảnh hưởng của việc điều chỉnh sai sót, số liệu báo cáo tài chính năm 2004 được điều chỉnh như sau:
(1) Số phát sinh TK 632 tăng lên và số dư Nợ TK 155 giảm đi một khoản 6.500.000đ; Lợi nhuận kế toán trước thuế TNDN không phải là 20.000.000đ mà là 13.500.000đ {73.500.000đ – (53.500.000đ + 6.500.000đ)}; Chi phí thuế TNDN hiện hành không phải là 5.600.000đ mà là 3.780.000đ (13.500.000đ x 28%); Lợi nhuận sau thuế TNDN không phải là 14.400.000đ mà là 9.720.000đ (13.500.000đ – 3.780.000đ).
(2) Do ảnh hưởng của việc điều chỉnh sai sót nói trên nên số dư đầu năm 2005 các TK 155, TK 333, TK 421 được điều chỉnh như sau:
Số dư Có đầu năm TK 333 giảm: 1.820.000đ (5.600.000 – 3.780.000);
Số dư Có đầu năm TK 421 giảm: 4.680.000đ (14.400.000 – 9.720.000) và
Số dư Nợ đầu năm TK 155 giảm: 6.500.000đ
(3) Khi lập báo cáo tài chính năm 2005, công ty Hoa Lan phải điều chỉnh sai sót và điều chỉnh lại số liệu báo cáo năm 2005 và năm 2004, như sau:
Số liệu báo cáo sau điều chỉnh:
Bảng số 06
(Đơn vị tính: Đồng)
|
Chỉ tiêu |
Năm 2005 |
Năm 2004 |
|
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh |
|
|
|
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Giá vốn hàng bán Lợi nhuận kế toán trước thuế TNDN Chi phí thuế TNDN hiện hành Lợi nhuận sau thuế TNDN
|
104.000.000 80.000.000 24.000.000 6.720.000 17.280.000
|
73.500.000 60.000.000 13.500.000 3.780.000 9.720.000
|
|
Bảng cân đối kế toán |
31/12/2005 |
31/12/2004 |
|
Hàng tồn kho |
|
|
|
Hàng tồn kho |
143.500.000 |
93.500.000 |
|
Nợ phải trả |
|
|
|
Thuế và các khoản phải trả Nhà nước |
13.180.000 |
10.180.000 |
|
Vốn chủ sở hữu |
|
|
|
Vốn đầu tư của chủ sở hữu |
5.000.000 |
5.000.000 |
|
Lợi nhuận chưa phân phối |
46.120.000 |
29.320.000 |
Sau khi điều chỉnh số liệu sẽ là : Hàng tồn kho tại ngày 31/12/2004 là 93.500.000đ (100.000.000đ-6.500.000đ), tại ngày 31/12/2005 là 143.500.000đ (150.000.000đ- 6.500.000đ). Do giá vốn hàng bán ghi tăng 6.500.000đ dẫn đến Thuế phải trả Nhà nước giảm 1.820.000đ (6.500.000đ x 28%) nên Thuế phải trả Nhà nước tại ngày 31/12/2004 là 10.180.000đ (12.000.000đ-1.820.000đ), tại ngày 31/12/2005 là 13.180.000 (15.000.000đ- 1.820.000đ). Do giá vốn hàng bán ghi tăng 6.500.000đ dẫn đến Lợi nhuận để lại năm 2004 giảm đi 4.680.000đ (6.500.000đ x 72%) nên Lợi nhuận chưa phân phối tại ngày 31/12/2004 sau khi điều chỉnh là 29.320.000đ (34.000.000đ - 4.680.000đ) và Lợi nhuận chưa phân phối tại ngày 31/12/2005 là 46.120.000đ (50.800.000đ - 4.680.000đ).
Thuyết minh báo cáo tài chính năm 2005 sẽ phải trình bày các phần chủ yếu sau:
(1) - Biến động vốn chủ sở hữu
Bảng số 07
(Đơn vị tính: Đồng)
|
Chỉ tiêu |
Số dư tại ngày 31/12/2003 |
Số dư tại ngày 31/12/2004 |
Số dư tại ngày 31/12/2005 |
|
Vốn đầu tư của chủ sở hữu |
5.000.000 |
5.000.000 |
5.000.000 |
|
Lợi nhuận chưa phân phối |
20.000.000 |
29.320.000 |
46.120.000 |
|
Cộng |
25.000.000 |
34.320.000 |
51.120.000 |
(2)- Số liệu báo cáo trước điều chỉnh và số liệu báo cáo sau điều chỉnh (Theo các Bảng 05 và 06).
(3) Thuyết minh kèm theo:
Do có một số thành phẩm trị giá 6.500.000đ đã bán trong năm 2004 nhưng vẫn được trình bày trong hàng tồn kho tại thời điểm 31/12/2004 nên báo cáo tài chính trong năm 2004 được điều chỉnh như sau:
Bảng số 08
|
Khoản mục báo cáo |
Ảnh hưởng của sai sót đến |
|
|
Kết quả hoạt động kinh doanh năm 2004 |
|
+ Giá vốn hàng bán tăng + Chi phí thuế TNDN giảm + Lợi nhuận chưa phân phối giảm |
6.500.000 1.820.000 4.680.000 |
|
|
Bảng Cân đối kế toán ngày 31/12/2004 |
|
+ Hàng tồn kho giảm + Thuế TNDN phải trả giảm + Lợi nhuận chưa phân phối giảm |
6.500.000 1.820.000 4.680.000 |
QUẢN LÝ THÀNH VIÊN
LIÊN KẾT WEBSITE